问答题高天有限责任公司为增值税一般纳税人，历年适用的所得税税率均为33%。高天公司每年按实现净利润的10%提取法定盈余公积，按实现净利搁的10%提取法定公益金．2003年12月10日，公司董事会决定，从2004年起执行《企业会计制度》，并对一系列会计政策作了如下调整：
(1)从2004年1月1日起，所得税核算由应付税款法改为债务法，并采用追溯调整法进行处理。
(2)高天公司的坏账在2003年末前采用备抵法核算，计提比例为应收账款余额的5‰；从2004年1月1日起，坏账准备的计提方法仍为备抵法，估计坏账损失的方法由余额百分比法改为账龄分析法，计提比例由企业自行确定，要求采用追溯调整法进行追溯调整。高天公司确定的计提比例为：应收账款账龄1年以内的按其余额的5%计提1～2年的按其余额的10%计提；2～3年的按其余额的30%计提13年以上的按其余额的60%计提。高天公司2002年12月31日和2003年12月31日的应收账款余额如下：
　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元(表格)

账龄	2002年12月31日	2003年12月31日
1年以内	800	1500
1-2	0	500
2-3	0	0
3以上	0	0
合计	800	2000

(假定2002年年末以前高天公司未采取赊销方式销售，应收账款余额为零。如果高天公司2002年度按账龄分析法计提坏账准备，假定其计提比例和账龄的划分与2003年度相同。假定高天公司在 2002年度和2003年度未发生坏账损失．按税法规定，实际发生坏账以及按应收账款‰。计提的坏账准备可在应纳税所得额中扣除)．
(3)2004年1月1日起，短期投资的期末计价由成本法改为成本与市价孰低法．2002年高天公司开始进行短期投资，2002年末股票投资余额为1000万元，年末市价为1030万元，债券投资余额为2000万元，年末市价为2050万元。2003年末股票投资余额为1500万元，年末市价为 1440万元；债券投资余额为2300万元，年末市价为2390万元。上述股票和债券均在上海证券交易所交易．高天公司会计政策规定按投资类别计提跌价准备．
(4)2004年1月1日起存货的计价由成本法改为成本与可变现净值孰低法，并按单项存货计提跌价准备。高天公司2002年从国内购进一批电子产品，该项产品在2002年年末余额为 4000万元，由于新的同类专利产品在年末上市，本批存货的销售价格受到很大影响，估计售价为3800万元，预计相关税费为80万元．其他存货没有出现跌价迹象。2003年，本批存货全部销售出去，销售价格为3850万元。
2003年年末库存A原材料、B产成品的账面余额分别为1000万元和600万元；年末计提跌价准备前库存A原材料、B产成品计提的跌价准备的账面余额均为零。库存A原材料将全部用于生产丙产品，预计丙产成品的市场价格总额为1100万元，预计生产丙产成品还需发生除A原材料以外的总成本为300万元，预计为销售丙产成品发生的相关税费总额为55万元。丙产成品销售中有固定销售合同的占80%，合同价格总额为900万元。B产成品的市场价格总额为400万元，预计销售B产成品发生的相关税费总额为25万元。其他存货没有出现跌价的迹象。
(5)2004年1月1日，高天公司从乙公司的其他投资者中以1700万元的价格购入乙公司20%的股份，由此对乙公司的投资从10%提高到 30%，从原不具有重大影响成为具有重大影响，高天公司从2004年起对乙公司的投资由成本法改按权益法核算(未发生减值)，股权投资差额按lo年平均摊销。假定按税法规定，股权投资差额的摊梢不得在所得税前扣除，但可以在转让时作为投资成本扣除，从而产生可抵减时间性差异；被投资企业所得税税率低于投资企业的，投资企业分回的净利润按规定补交所得税，从而产生应纳税时间性差异。
高天公司系2002年1月1日对乙公司投资．高天公司对乙公司投资的其他有关资料如下表；
单位：万元(表格)

日期	初始或追加投资成本	实际分回的利润	乙公司所有者权益总额
2002年1月1日	800	0	7000
2002年12月31日	0	0	8200
2003年5月12日	0	30	-
2003年12月31日	0	0	8300

假定乙公司除实现的净利润(或净亏损)和分配利润以外，无其他所有者权益变动，乙公司适用的所得税税率为15%。假定除上述各事项外，无其他纳税调整事项；除所得税以外，不考虑其他相关税费。 [要求]
(1)计算高天公司因上述会计政策变更每年产生的累积影响数。
(2)计算高天公司上述事项因追溯调整产生的递延税款累计借方或贷方金额。

【正确答案】(1)计算高天公司因上述会计政策变更每年产生的累积影响数
①坏账核算政策变更累积影响数：

年度	原政策计提的坏账	现政策计提的坏账	所得税前差异	所得税影响	累积影响数
2002	4	40	36	11.88	24.12
2003	6	85	79	26.07	52.93
合计	10	125	115	37.95	77.05

a．原政策计提的坏账：
2002年：800×5‰＝4(万元)
2003年：2000×5‰－4=10-4＝6(万元)
　　b．现政策计提的坏账：
2002年:800×5%=40(万元)
2003年：(1500× 5%4+500×10%)-40 =125-40＝85(万元)
　　c．所得税的核算由应付税款法改为债务法．采取追溯调整，所得税的影响是：
2002年；36×33%＝11.88(万元)
2003年：79×33%＝26.07(万元) (计提坏账产生可抵减时间性差异，在债务法下所得税影响额计入递延税款借方)
②短期投资核算政策变更累积影响数：

年度	珠政策计提的跌价准备	现政策计提的跌价准备	所得税前差异	所得税影响	累积影响数
2002	0	0	0	0	0
2003	0	60	60	19.8	40.2
合计	0	60	60	19.8	40.2

a．原政策计提的跌价准备：
原政策按成本计价，不计提跌价准备
b．现政策计提的跌价准备：
股票：
2002年；市价高于成本不计提
2003年：成本1500-市价1440=60(万元)
债券：
2002年：市价高于成本不计提
2003年：市价高于成本不计提
c．所得税的核算由应付税款法改为债务法，采取追溯调整，所得税的影响是：
2002年：无
2003年：60×33%＝19.8(万元)
(计提跌价准备产生可抵减时间性差异，在债务法下所得税影响额计入递延税款借方)
③存货核算政策变更累积影响数；

年度	珠政策计提的跌价准备	现政策计提的跌价准备	所得税前差异	所得税影响	累积影响数
2002	0	280	280	92.4	187.6
2003	0	360	360	118.8	241.2
合计	0	640	640	211.2	428.8

　a．原政策计提的跌价准备：
原政策按成本计价，不计提跌价准备　　
　b．现政策计提的跌价准备：
2002年：
电子产品计提的跌价准备＝成本4000－可变现净值3720(3800－80)＝280(万元)
2003年：
电子产品在2003年全部销售出去，同时结转了跌价准备，年末无存货，不计提跌价准备。
B产品可变现净值＝400-25＝375万元，B产品的账面余额为600万元，需保留跌价准备125万元，计提前跌价准备余额为零，故需计提125万元；
A材料生产的丙产品有固定合同部分的可变现净值=900-55×80%＝856万元；丙产品有固定合同部分的成本=(1000+300)×80%＝ 1040万元，A材料需计提跌价准备，A材料此部分的可变现净值=900-300×80%-55× 80%＝616万元，A材料此部分的成本＝1000×80%＝800万元，需计提存货跌价准备184万元；
丙产品无合同部分的可变现净值＝1100×20% -55×20%=209万元；丙产品无固定合同部分的成本＝(1000×300)× 20%＝250万元，A材料需计提跌价准备，A材料此部分的可变现净值=1100×20%-300×20%-55×20%＝149万元，A材料此部分的成本＝1000×20%=200万元，需计提存货跌价准备51万元；
故2003年计提的存货跌价准备＝125+184+51=300(万元)
c．所得税的核算由应付税款法改为债务法，采取追溯调整，所得税的影响是；
2002年：280×33%＝92.4(万元)
2003年：360×33%＝118.8(万元)
(计提跌价准备产生可抵减时间性差异，在债务法下所得税影响额计入递延税款借方)
④成本法改权益法累积影响数计算表：

年度	成本法应确认的收益	权益法应确认的收益	所得税前差异	所得税影响	累积影响数
2002	0	110	110	22.11	87.89
2003	30	30	0	-3.3	3.3
合计	30	140	110	18.81	91.19

a．原政策确认的投资收益：
2002年：没有分利润不确认投资收益
2003年：确认投资收益30万元
b.现政策确认的投资收益：
2002年：
2002年1月1日产生的股权投资差额
=800-7000×10%=800-700
=100(万元)
2002年摊销额：100/10＝10(万元)
2002年乙公司实现的净利润为1 200元(因为所有者权益总额由年初的7000万元增加到年末的8200万元，本年没有分现金股利，也无其他所有者权益的变动，故可推知净利润为1200万元)，按权益法确认的来源于利润的投资收益＝ 1200×10%＝1 20(万元)
2002年按权益法确认的投资收益
=120-10＝110(万元)
2003年：
2003年应摊销的股权投资差额
＝100/10＝10(万元)
2003年乙公司实现的净利润为400万元(因为
2003年年初所有者权益总额为8200万元，年末为8300万元，本年分出现金股利300万元，无其他所有者权益变动，可知本年净利润
＝8300-8200-300=400万元)
2003年应确认的来源于乙公司利润的投资收益
＝400×10%＝40(万元)
2003年权益法应确认的投资收益合计
＝40-10＝30(万元)
c．所得税的核算由应付税款法改为债务法，采取追溯调整，所得税的影响是；
2002年所得税的影响；股权投资差额摊销额的影响=10×33%＝3.3 (万元)(记入“递延税款”借方)来源于乙公司利润的投资收益的影响＝120/(1-15%)×18%
=141.18×18%
＝25.41(万元)(记入“递延税款”贷方)两者相抵后为递延税款贷方发生额22.1l万元 (25.41-3.3)，将使所得税费用增加。 2003年所得税的影响：股权投资差额摊销额的影响
＝10× 33%=3.3(万元)(计入递延税款借方)来源于乙公司利润的投资收益的影响
＝(30-30)/(1-15%)×18%
=0×18%＝0(万元)
两者相抵后为递延税款借方发生额3.2万元，将使所得税费用减少。
说明：2002年利润总额调增110万元，所得税费用增加22.11万元，净利润增加87.89万元；
2003年利润总额不调整，所得税费用减少3.3万元，净利润增加3.3万元。
综上所述:
2002年由于追溯调整减少的净利润=坏账 24.12+短投0+存货187.6-投资87.89＝ 123.83(万元) 2003年由于追溯调整减少的净利润＝坏账 52.93+短投40.2+存货241.2-投资3.3＝ 331.03(万元)
(2)计算高天公司上述事项因追溯调整产生的递延税款累计借方或贷方金额
2004年年初由于追溯调整产生的递延税款累计借方余额=计提坏账准备产生的递延税款借方金额37.95万元+计提短期投资跌价准备产生的递延税款借方金额19.8万元+计提存货跌价准备产生的递延税款借方金额211.2万元-成本法改权益法产生递延税款贷方金额18.81万元＝250.14(万元)。

【答案解析】