综合题
甲股份有限公司(本题简称甲公司)为上市公司，有关业务资料如下：
资料一：甲公司于2018年3月1日与乙公司的控股股东A公司签订股权转让协议，主要内容如下：
①以乙公司2018年3月1日经评估确定的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通股股票1 000万股(每股面值1元)给A公司，确定每股价格为6．1元，A公司以其所持有乙公司80％的股权作为对价。
②甲公司该并购事项于2018年4月1日经监管部门批准，作为对价定向发行的股票于2018年6月30日发行，当日收盘价为每股6．52元，并于当日办理了股权登记手续。
③甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费20万元；对乙公司资产进行评估发生评估费用10万元。相关款项已通过银行存款支付。
④甲公司于2018年6月30日向A公司定向发行普通股股票后，即对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司的董事会由9名董事组成，其中甲公司派出6名，其他股东派出1名，其余2名为独立董事。乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。
资料二：2018年6月30日，以2018年3月1日评估确认的资产、负债价值为基础，乙公司可辨认净资产的账面价值(不含递延所得税资产和负债)为6 400万元，其中股本2 000万元、资本公积900万元、其他综合收益100万元(可重新分类进损益)、盈余公积510万元、未分配利润2 890万元，可辨认净资产的公允价值为8 400万元(不含递延所得税资产和负债)。
资料三：2018年6月30日，乙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值存在差异的有以下四项资产，如表所示。
资料一：甲公司于2018年3月1日与乙公司的控股股东A公司签订股权转让协议，主要内容如下：
①以乙公司2018年3月1日经评估确定的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通股股票1 000万股(每股面值1元)给A公司，确定每股价格为6．1元，A公司以其所持有乙公司80％的股权作为对价。
②甲公司该并购事项于2018年4月1日经监管部门批准，作为对价定向发行的股票于2018年6月30日发行，当日收盘价为每股6．52元，并于当日办理了股权登记手续。
③甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费20万元；对乙公司资产进行评估发生评估费用10万元。相关款项已通过银行存款支付。
④甲公司于2018年6月30日向A公司定向发行普通股股票后，即对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司的董事会由9名董事组成，其中甲公司派出6名，其他股东派出1名，其余2名为独立董事。乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。
资料二：2018年6月30日，以2018年3月1日评估确认的资产、负债价值为基础，乙公司可辨认净资产的账面价值(不含递延所得税资产和负债)为6 400万元，其中股本2 000万元、资本公积900万元、其他综合收益100万元(可重新分类进损益)、盈余公积510万元、未分配利润2 890万元，可辨认净资产的公允价值为8 400万元(不含递延所得税资产和负债)。
资料三：2018年6月30日，乙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值存在差异的有以下四项资产，如表所示。
问答题
17.根据资料一、二、三，确定甲公司合并乙公司的类型，并说明理由。如为同一控制下企业合并，确定其合并日，计算合并成本及合并日确认长期股权投资应调整所有者权益的金额；如为非同一控制下企业合并，确定其购买日，计算合并成本、合并中乙公司可辨认净资产公允价值及合并中应予确认的商誉或计入当期损益的金额。
【正确答案】属于非同一控制下的企业合并。
理由：甲公司与乙公司在交易前不存在任何关联方关系。
购买日为2018年6月30日。
企业合并成本＝1 000×6．52＝6 520(万元)。
合并中乙公司可辨认净资产的公允价值＝6 400＋(8 400－6 400)×75％＝7 900(万元)；或＝8 400－(8 400－6 400)×25％＝7 900(万元)。
合并商誉＝6 520－7 900×80％＝200(万元)。
理由：甲公司与乙公司在交易前不存在任何关联方关系。
购买日为2018年6月30日。
企业合并成本＝1 000×6．52＝6 520(万元)。
合并中乙公司可辨认净资产的公允价值＝6 400＋(8 400－6 400)×75％＝7 900(万元)；或＝8 400－(8 400－6 400)×25％＝7 900(万元)。
合并商誉＝6 520－7 900×80％＝200(万元)。
【答案解析】
问答题
18.判断乙公司是否纳入甲公司合并范围，并说明理由。
【正确答案】乙公司纳入甲公司合并范围。
理由：甲公司持有乙公司80％表决权股份，能够主导乙公司的经营、财务等相关活动，表明甲公司对乙公司拥有权力。且甲公司可通过参与乙公司的经营、财务等相关活动而享有并影响其可变回报(如甲公司可以决定乙公司股利分配决策并取得乙公司分配的股利等)，因此甲公司对乙公司的财务决策和经营决策等均具有实质性权利，即甲公司有能力运用对乙公司的权力影响其回报金额。综上所述，甲公司对乙公司的权力符合准则中的控制定义，因此甲公司编制合并财务报表时，应当将乙公司纳入合并范围。
理由：甲公司持有乙公司80％表决权股份，能够主导乙公司的经营、财务等相关活动，表明甲公司对乙公司拥有权力。且甲公司可通过参与乙公司的经营、财务等相关活动而享有并影响其可变回报(如甲公司可以决定乙公司股利分配决策并取得乙公司分配的股利等)，因此甲公司对乙公司的财务决策和经营决策等均具有实质性权利，即甲公司有能力运用对乙公司的权力影响其回报金额。综上所述，甲公司对乙公司的权力符合准则中的控制定义，因此甲公司编制合并财务报表时，应当将乙公司纳入合并范围。
【答案解析】
问答题
19.根据资料一，编制2018年6月30日在甲公司个别财务报表中对乙公司长期股权投资的相关会计分录。
【正确答案】借：长期股权投资 6 520
管理费用 10
贷：股本 1 000
资本公积——股本溢价 (5．52×1 000－20)5 500
银行存款 30
管理费用 10
贷：股本 1 000
资本公积——股本溢价 (5．52×1 000－20)5 500
银行存款 30
【答案解析】
问答题
20.编制2018年12月31日甲公司编制合并报表时，有关调整、抵销的会计分录：说明至2018年12月31日乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值。
(答案中的金额单位以万元表示)
(答案中的金额单位以万元表示)
【正确答案】①调整子公司账面价值。
借：存货 200
固定资产 1 000
无形资产 1 000
递延所得税资产 (200×25％)50
贷：应收票据及应收账款 200
递延所得税负债 (2 200×25％)550
资本公积 1 500
借：营业成本 200
应收票据及应收账款 200
管理费用 (25＋50)75
贷：存货 200
信用减值损失 200
固定资产 (1 000／20×6／12)25
无形资产 (1 000／10×6／12)50
借：递延所得税负债 (275×25％)68．75
贷：递延所得税资产 (200×25％)50
所得税费用 18．75
②将对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。
调整后的净利润＝677．5－200－75＋200＋18．75＝621．25(万元)。
借：长期股权投资 497
贷：投资收益 (621．25×80％)497
借：投资收益 400
贷：长期股权投资 (500×80％)400
借：长期股权投资 240
贷：其他综合收益 (300×80％)240
调整后的长期股权投资＝6 520＋497－400＋240＝6 857(万元)。
③抵销长期股权投资。
借：股本 2 000
资本公积 (900＋1 500)2 400
其他综合收益 (100＋300)400
盈余公积 (510＋67．75)577．75
未分配利润——年末 (2 890＋621．25－67．75－500)2 943．5
商誉 200
贷：长期股权投资 6 857
少数股东权益 [(2 000＋2 400＋400＋577．75＋2 943．5)×20％] 1 664．25
至2018年12月31日乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值＝2 000＋2 400＋400＋577．75＋2 943．5＝8 321．25(万元)。
④抵销投资收益。
借：投资收益 497
少数股东损益 (621．25×20％)124．25
未分配利润——年初 2 890
贷：提取盈余公积 67．75
对所有者(或股东)的分配 500
未分配利润——年末 2 943．5
⑤内部未实现交易的抵销。
借：营业收入 200
贷：营业成本 170
存货 [30×(2－1)]30
借：少数股东权益 (30×20％×75％)4．5
贷：少数股东损益 4．5
借：递延所得税资产 (30×25％)7．5
贷：所得税费用 7．5
借：存货 200
固定资产 1 000
无形资产 1 000
递延所得税资产 (200×25％)50
贷：应收票据及应收账款 200
递延所得税负债 (2 200×25％)550
资本公积 1 500
借：营业成本 200
应收票据及应收账款 200
管理费用 (25＋50)75
贷：存货 200
信用减值损失 200
固定资产 (1 000／20×6／12)25
无形资产 (1 000／10×6／12)50
借：递延所得税负债 (275×25％)68．75
贷：递延所得税资产 (200×25％)50
所得税费用 18．75
②将对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。
调整后的净利润＝677．5－200－75＋200＋18．75＝621．25(万元)。
借：长期股权投资 497
贷：投资收益 (621．25×80％)497
借：投资收益 400
贷：长期股权投资 (500×80％)400
借：长期股权投资 240
贷：其他综合收益 (300×80％)240
调整后的长期股权投资＝6 520＋497－400＋240＝6 857(万元)。
③抵销长期股权投资。
借：股本 2 000
资本公积 (900＋1 500)2 400
其他综合收益 (100＋300)400
盈余公积 (510＋67．75)577．75
未分配利润——年末 (2 890＋621．25－67．75－500)2 943．5
商誉 200
贷：长期股权投资 6 857
少数股东权益 [(2 000＋2 400＋400＋577．75＋2 943．5)×20％] 1 664．25
至2018年12月31日乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值＝2 000＋2 400＋400＋577．75＋2 943．5＝8 321．25(万元)。
④抵销投资收益。
借：投资收益 497
少数股东损益 (621．25×20％)124．25
未分配利润——年初 2 890
贷：提取盈余公积 67．75
对所有者(或股东)的分配 500
未分配利润——年末 2 943．5
⑤内部未实现交易的抵销。
借：营业收入 200
贷：营业成本 170
存货 [30×(2－1)]30
借：少数股东权益 (30×20％×75％)4．5
贷：少数股东损益 4．5
借：递延所得税资产 (30×25％)7．5
贷：所得税费用 7．5
【答案解析】(1)合并中乙公司可辨认净资产的公允价值＝6 400＋2 000×75％＝7 900(万元)。6 400万元是净资产账面价值，评估增值2 000万元，在调增2 000万元的同时，需要确认递延所得税负债2 200×25％万元，确认递延所得税资产200×25％万元，导致净资产减少2 000×25％万元，所以最终的价值就是6 400＋2 000×75％万元。
(4)①调整子公司账面价值中的第二笔抵销分录，可拆分为三笔分录来理解：
借：营业成本 200
贷：存货 200
存货对外出售，个别报表按账面价值1 500万元结转营业成本，合并报表角度认为应结转营业成本1 700万元，所以要调增营业成本200万元，同时调减存货200万元。
借：应收票据及应收账款 200
贷：信用减值损失 200
在个别报表中，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认坏账已核销。言外之意，在个别报表中，做了如下分录：
借：信用减值损失 200
贷：坏账准备 200
而从合并报表角度看，不承认坏账，所以就不应该存在这个分录，所以要将这个分录给抵掉。
借：管理费用 75
贷：固定资产 25
无形资产 50
个别报表按账面价值计提固定资产和无形资产的折旧、摊销额，而从合并报表角度认为应按公允价值计提，所以要补提差额，即上述分录。
②调整后的净利润＝677．5－200－75＋200＋18．75＝621．25(万元)。这是根据调整子公司账面价值为公允价值涉及的损益项目进行计算的。﹣200是借方营业成本；﹣75是借方管理费用；﹢200是贷方信用减值损失；﹢18．75是贷方所得税费用。
③最后两笔分录理解：
借：营业收入 200
贷：营业成本 170
存货 30
根据上述分录，损益项目借方金额200－170＝30(万元)，产生借方少数股东权益30×20％×75％＝4．5(万元)。资产项目存货合计为贷方30万元，产生借方递延所得税资产30×25％＝7．5(万元)。
(4)①调整子公司账面价值中的第二笔抵销分录，可拆分为三笔分录来理解：
借：营业成本 200
贷：存货 200
存货对外出售，个别报表按账面价值1 500万元结转营业成本，合并报表角度认为应结转营业成本1 700万元，所以要调增营业成本200万元，同时调减存货200万元。
借：应收票据及应收账款 200
贷：信用减值损失 200
在个别报表中，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认坏账已核销。言外之意，在个别报表中，做了如下分录：
借：信用减值损失 200
贷：坏账准备 200
而从合并报表角度看，不承认坏账，所以就不应该存在这个分录，所以要将这个分录给抵掉。
借：管理费用 75
贷：固定资产 25
无形资产 50
个别报表按账面价值计提固定资产和无形资产的折旧、摊销额，而从合并报表角度认为应按公允价值计提，所以要补提差额，即上述分录。
②调整后的净利润＝677．5－200－75＋200＋18．75＝621．25(万元)。这是根据调整子公司账面价值为公允价值涉及的损益项目进行计算的。﹣200是借方营业成本；﹣75是借方管理费用；﹢200是贷方信用减值损失；﹢18．75是贷方所得税费用。
③最后两笔分录理解：
借：营业收入 200
贷：营业成本 170
存货 30
根据上述分录，损益项目借方金额200－170＝30(万元)，产生借方少数股东权益30×20％×75％＝4．5(万元)。资产项目存货合计为贷方30万元，产生借方递延所得税资产30×25％＝7．5(万元)。