问答题 甲公司系一家上市公司，盈余公积的计提比例为10%；在2009年度完成了以下两笔企业合并交易：
(1)2009年1月1日，甲公司以6400万元的货币资金购买了A公司60%的股权。A公司与甲公司是非同—控制下两家独立的公司。发生合并直接费用30万元，已用银行存款付讫。
(2)2009年6月1日，甲公司以发行1 600万股普通股为对价合并取得B公司80%的股权。B公司与甲公司是属于同一集团内的两家子公司。甲公司普通股每股面值为1元，合并日每股市价为3元。为发行股票，甲公司支付股票发行费用160万元。另外，还发生合并直接费用20万元，已用银行存款付讫。
合并日A公司和B公司的资产、负债情况如下表：
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　资产负债表(单位：万元)
A公司(2009年1月1日)
B公司(2009年6月1日)
账面价值
公充价值
账面价值
公允价值
货币资金
600
600
410
410
存货
240
500
620
700
应收账款
2400
2400
2000
2000
固定资产
6120
9000
4000
7800
无形资产
600
1500
1200
1500
资产总计
9960
14000
8230
12410
负债及股东权益
交易性金融负债
2640
2640
2000
2000
应会账款
720
720
400
400
负债合计
3360
3360
2400
2400
股本
3000
2000
资本公积
1800
1500
盈余公积
600
1000
未分配利润
1200
1330
股东权益合计
6600
10640
5830
10010
权益总计
9960
14000
8230
12410
假定上述资产负债表中A公司的未分配利润中含有2008年度实现净利润700万元尚未分配股利；A公司固定资产和无形资产尚可使用年限均为10年；B公司固定资产和无形资产尚可使用年限均为8年。假定甲公司在2009年6月1日资本公积中股本溢价金额为 2 500万元。
假定甲公司、A公司、B公司在合并前后采用相同的会计政策，发出存货采用先进先出法核算，固定资产、无形资产采用直线法计提折旧和摊销。假定不考虑调整子公司利润、时的所得税影响。
甲公司、A公司、B公司在2009年度合并前后所发生的交易或事项如下：
(1)2009年3月20日，A公司股东会决定分配2008年度现金股利300万元，于4月20日实际发放。
(2)B公司2009年6月1日结存的存货中含有上期从甲公司处购入并结存的存货50万元，B公司为该批存货计提了存货跌价准备8万元，上年度甲公司的销售毛利率为18%。 2009年6月10日，甲公司向A公司销售商品，售价为351万元(含增值税)；甲公司向B公司销售商品，售价为117万元(含增值税)。假定甲公司本期销售毛利率为20%。
(3)2009年7月20日甲公司向B公司销售商品，售价为234万元(含增值税)，销售成本为110万元，B公司购入上述商品后作为固定资产并于当月投入到行政管理部门使用，B公司另支付运杂费等支出5万元，固定资产预计使用年限为5年，预计净残值0.2万元。
(4)A公司2009年12月31日的无形资产中包含有一项从甲公司购入的无形资产，该无形资产A公司是在2009年9月20日以504万元的价格购入的。甲公司转让该项无形资产时的账面价值为402万元。A公司购入时该项无形资产估计剩余受益年限为4年。 2009年末A公司为该项无形资产计提了42万元的减值准备。
(5)2009年末甲公司应收A公司账款余额为600万元，甲公司应收B公司账款余额为 700万元；年初应收B公司账款余额为100万元。甲公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，坏账准备的计提比例为5%。
(6)A公司将本年度从甲公司处购入的部分存货实现对外销售，取得销售收入为300万元，销售成本为240方元。B公司本期从甲公司处购入的存货以及上期结存的存货均未对外销售。2009年末，A公司估计该存货期末可变现净值为40万元；B公司估计该存货期末可变现净值为110万元。甲公司取得A公司2009年1月1日账面结存的存货在当年已全部实现对外销售。
(7)2009年10月1日，A企业发行5年期企业债券，面值为10 000万元，发行价格为 10000万元，票面年利率为6%，每年10月1日支付利息，到期一次还本。甲公司购入该债券的80%，并准备持有至到期。
(8)2009年度，A公司实现净利润4 500万元；B公司实现净利润3 000万元。其他资料：
(1)2010年3月20日，A公司董事会提出2009年度利润分配方案为：①按当年度实现净利润的10%提取法定盈余公积；②分配现金股利900万元。该分配方案尚未经股东大会通过。
(2)2010年4月2日，B公司股东会决定按2009年度实现净利润的10%提取法定盈余公积，并分配现金股利800万元。B公司当日已执行股东会的利润分配决议。
(3)适用的增值税税率为17%。
(4)税法规定，企业存货以其历史成本作为计税基础。
(5)投资双方均采用资产负债表债务法核算所得税，所得税税率均为25%。
要求：
(1)作甲公司购买日和合并日相关的会计处理。
(2)编制甲公司2009年度对A、B公司有关长期股权投资的会计分录。
(3)编制甲公司2009年未有关合并抵销分录。(编制抵销分录时假定不考虑除内部存货
交易外的其他内部交易的递延所得税的确认)

【正确答案】(1)甲公司购买日对A公司的投资处理：
2009年1月1日的投资分录：
借：长期股权投资 6430
贷：银行存款 6430
同时编制调整分录和合并抵销分录：
借：存货 260
固定资产 2 880
无形资产 900
贷：资本公积 4 040
借：股本 3 000
资本公积 5 840
盈余公积 600
未分配利润 1 200
商誉 46
贷：长期股权投资 6430
少数股东权益 4 256
合并日甲公司对B公司的投资处理：
2009年6月1日投资分录：
借：长期股权投资 4 664(5 830×80%)
贷：股本 1 600
资本公积 3 064
借：资本公积 160
管理费用 20
贷：银行存款 180
同时编制调整分录和抵销分录：
调整分录：
借：资本公积 1 864
贷：盈余公积 800(1 000×80%)
未分配利润 1 064(1 330×80%)
抵销分录：
借：未分配利润——年初 9
贷：存货 9(50×18%)
借：存货——存货跌价准备 8
贷：未分配利润——年初 8
借：递延所得税资产 0.25
贷：未分配利润——年初 0.25
借：应付账款 100
贷：应收账款 100
借：应收账款 5
贷：未分配利润——年初 5
借：股本 2000
资本公积 1 500
盈余公积 1 000
未分配利润 1 330
贷：长期股权投资 4 664
少数股东权益 1 166
(2)作甲公司2009年度有关投资分录：
对A公司长期股权投资的处理：
2009年3月30日：
借：应收股利 180
贷：长期股权投资 180(300×60%)
2009年4月20日：
借：银行存款 180
贷：应收股利 180
对B公司的长期股权投资除初始投资外，无需作其他处理。
(3)编制甲公司2009年末合并抵销分录：
对A公司投资的抵销：
先调整A公司报表：
借：存货 260
固定资产 2 880
无形资产 900
贷：资本公积 4 040
借：营业成本 260
贷：存货 260
借：管理费用 288
贷：固定资产 288
借：管理费用 90
贷：无形资产 90
A公司调整后的净利润=4 500-260-288-90=3 862(万元)
A公司2009年末的股东权益金额：
股本=3 000万元
资本公积=1 800+4040=5 840(万元)
盈余公积=600+4 500×10%=1 050(万元)
未分配利润=1 200-300+3 862-4 500×10%=4 312(万元)
合计：14 202万元
再按权益法调整长期股权投资：
借：长期股权投资 2317.2
贷：投资收益 2 317.2(3 862×60%)
借：提取盈余公积 231.72
贷：盈余公积 231.7
甲公司对A公司的长期股权投资经调整后的金额=6430-180+2 317．2=8567．2(万元)
股权投资的合并抵销分录：
借：股本 3 000
资本公积——年初 5 840
盈余公积——年初 600
——本年 450
未分配利润——年末 4 312
商誉 46
贷：长期股权投资 8 567.2
少数股东权益 5 680.8
借：投资收益 2 317.2
少数股东损益 1 544.8
未分配利润——年初 1 200
贷：提取盈余公积 450
对所有者(或股东)的分配 300
未分配利润——年末 4 312
对B公司投资的抵销：
先按权益法调整长期股权投资：
借：长期股权投资 2 400
贷：投资收益 2400(3 000×80%)
借：提取盈余公积 240
贷：盈余公积 240
再编制调整分录和抵销分录：
借：资本公积 1 864
贷：盈余公积 800(1 000×80%)
未分配利润 1 064(1 330×80%)
借：股本 2 000
资本公积——年初 1 500
盈余公积——年初 1 000
——本年 300
未分配利润——年末 4030(1 330+3 000-300)
贷：长期股权投资 7064
少数股东权益 1 766
借：投资收益 2400
少数股东损益 600
未分配利润——年初 1 330
贷：提取盈余公积 300
未分配利润——年末 4 030
编制2009年度内部交易的抵销分录：
存货的抵销：
A公司：
借：营业收入 300
贷：营业成本 300
借：营业成本 12
贷：存货 12[(300-240)×20%]
借：存货——存货跌价准备 12
贷：资产减值损失 12
债券投资的抵销：
借：应付债券 8000
贷：持有至到期投资 8 000
借：应付利息 120
贷：应收利息 120
借：投资收益 120
贷：财务费用 120
B公司：
借：未分配利润——年初 9
贷：营业成本 9(50×18%)
借：存货——存货跌价准备 8
贷：未分配利润——年初 8
借：递延所得税资产 0.25
贷：未分配利润——年初 0.25
借：营业收入 100
贷：营业成本 100
借：营业成本 29(9+20)
贷：存货 29
借：存货——存货跌价准备 21
贷：资产减值损失 21
[注释：站在B公司角度，2009年应计提的跌价准备=(150-110)-8=32(万元)，站在集团角度，2009年应计提的跌价准备=50×(1-18%)+100×(1-20%)-110=11 (万元)，所以应抵销跌价准备：32-11=21(万元)]
借：所得税费用 0.25
贷：递延所得税资产 0.25
固定资产的抵销：
借：营业收入 200
贷：营业成本 110
固定资产——原价 90
借：固定资产——折旧 7.5
贷：管理费用 7.5(90/5×5/12)
无形资产的抵销：
借：营业外收 102
贷：无形资产 102
借：无形资产 8.5
贷：管理费用 8.5(102/4×4/12)
2009年末A公司为无形资产计提的减值准备为42万元，而集团角度不需计提减值准备，所以应抵销减值准备42万元。
借：无形资产——无形资产减值准备 42
贷：资产减值损失 42
债权债务的抵销：
借：应付账款 1 300
贷：应收账款 1 300
借：应收账款 65
贷：未分配利润——年初 5
资产减值损失 60
【答案解析】