问答题
甲公司2013年和2014年有关业务资料如下。
(1)2013年5月20日，甲公司与A公司签订股权转让合同。合同约定：甲公司向A公司购买其所持有的乙公司80%的股权；以乙公司2013年5月31日经评估确认的净资产价值为基础确定股权转让价格；甲公司以定向增发一定数量的本公司普通股和一批非现金资产作为对价支付给A公司；定向增发的普通股数量以甲公司2013年5月31日之前20天的普通股平均市场价格为基础计算。上述股权转让合同于2013年6月15日分别经甲公司、乙公司、A公司股东大会批准，甲公司和A公司交易发生前不存在任何关联方关系。
2013年7月1日，甲公司向A公司定向增发本公司普通股股票1000万股，当日甲公司股票的市场价格为每股12.5元。非现金资产变更手续和乙公司工商变更登记手续亦于2013年7月1日办理完成。上述非现金资产在2013年7月1日的资料如下：对X公司的长期股权投资的账面价值为1800万元(其中，投资成本1000万元，损益调整500万元，其他综合收益300万元)，公允价值为2000万元；可供出售金融资产账面价值为5800万元(其中，成本5000万元，累计已确认公允价值变动收益800万元)，公允价值为6000万元；投资性房地产的账面价值为7000万元(其中，成本2000万元，公允价值变动5000万元，另外将自用房产转为投资性房地产时产生公允价值变动损失200万元)，公允价值为10000万元。
2013年7月1日乙公司可辨认净资产的账面价值为29500万元，公允价值为37500万元。甲公司及乙公司合并前的资产负债表(已考虑了合并日个别报表中相关项目的影响)如下表所示：
单位：万元
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甲公司 |
乙公司 |
| 账面价值 |
账面价值 |
公允价值 |
| 资产总额 |
165900 |
60000 |
68000 |
| 负债总额 |
50000 |
30500 |
30500 |
| 股本 |
21000 |
10000 |
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| 资本公积 |
31500 |
9000 |
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| 其他综合收益 |
8900 |
1000 |
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| 盈余公积 |
5000 |
500 |
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| 未分配利润 |
49500 |
9000 |
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| 所有者权益合计 |
115900 |
29500 |
37500 |
乙公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额系由以下两项资产所致：一栋自用办公楼，成本为18000万元，已计提折旧6000万元，公允价值为16000万元；一项管理用软件，成本为6000万元，累计摊销3000万元，公允价值为7000万元。上述办公楼于2008年6月30日取得，预计使用15年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧；上述管理用软件于2008年7月1日取得，预计使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%。购买日，乙公司资产和负债的计税基础与其原账面价值一致。且乙公司资产和负债的公允价值与其计税基础之间形成的暂时性差异均符合确认递延所得税资产或递延所得税负债的条件，不考虑甲公司、乙公司除企业合并和编制合并财务报表之外的其他税费。
2013年7月1日，甲公司对乙公司董事会进行改组，改组后的乙公司董事会由9名成员组成，其中甲公司派出6名。乙公司章程规定，其财务和经营决策经董事会半数以上成员通过即可实施。
(2)自甲公司取得乙公司80%股权起到2013年12月31日期间，乙公司利润表中实现净利润3450万元；2014年1月1日至6月30日期间，乙公司利润表中实现净利润7950万元。自甲公司取得乙公司80%股权后，乙公司未分配现金股利。除实现净损益外，乙公司未发生其他所有者权益项目的变动。
(3)假定一：2014年6月30日，甲公司将其持有的对乙公司10%的股权对外出售，取得价款6000万元。至此持股比例减持至70%，该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。
假定二：2014年6月30日，甲公司从其他股东处购入乙公司10%的股权，支付价款6000万元。至此持股比例增加至90%，该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。
(4)其他相关资料：甲公司、乙公司均按净利润的10%计提盈余公积。
要求：
问答题
计算甲公司取得乙公司80%股权时个别报表长期股权投资的初始投资成本，处置资产时影响个别报表投资收益、营业利润的金额，该交易影响资本公积、其他综合收益的金额，并编制相关会计分录。
【正确答案】长期股权投资的初始投资成本=12.5×1000+2000+6000+10000=30500(万元)
处置资产时影响个别报表投资收益=(2000-1800+300)+(6000-5000)=1500(万元)
处置资产时影响个别报表营业利润=1500+10000-7000=4500(万元)
该交易影响个别报表资本公积=(12.5-1)×1000=11500(万元)
该交易影响个别报表其他综合收益=-300-800=-1100(万元)
借：长期股权投资—投资成本 30500
其他综合收益 800
贷：股本 1000
资本公积—股本溢价 (11.5×10000)11500
长期股权投资(X公司) 1800
可供出售金融资产—成本 5000
—公允价值变动 800
投资收益 (2000-1800+6000-5000)1200
其他业务收入 10000
借：其他综合收益 300
贷：投资收益 300
借：其他业务成本 2200
公允价值变动损益 4800
贷：投资性房地产—成本 2000
—公允价值变动 5000
【答案解析】
问答题
计算2013年7月1日取得乙公司80%股权时合并中取得可辨认净资产的公允价值、形成的商誉，编制购买日合并财务报表的抵销、调整分录，编制甲公司购买日的合并资产负债表。甲公司合并资产负债表
单位：万元
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甲公司 |
乙公司 |
合并财务报表 |
| 合并后账面价值 |
账面价值 |
调整、抵销 |
合计金额 |
| 资产总额 |
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| 负债总额 |
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| 股本 |
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| 资本公积 |
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| 其他综合收益 |
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| 盈余公积 |
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| 未分配利润 |
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| 少数股东权益 |
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| 所有者权益合计 |
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【正确答案】①2013年7月1日取得乙公司80%股权时合并中取得可辨认净资产的公允价值=29500+8000×75%=35500(万元)；或37500-8000×25%=35500(万元)
②合并商誉=30500-35500×80%=2100(万元)
③购买日合并财务报表的抵销、调整分录
借：固定资产 4000
无形资产 4000
贷：资本公积 6000
递延所得税负债 (8000×25%)2000
借：股本 10000
资本公积 (9000+6000)15000
其他综合收益 1000
盈余公积 500
未分配利润 9000
商誉 2100
贷：长期股权投资 30500
少数股东权益 (35500×20%)7100
{{B}}甲公司合并资产负债表{{/B}}
单位：万元
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甲公司 |
乙公司 |
合并财务报表 |
| 合并后账面价值 |
账面价值 |
调整、抵销 |
合计金额 |
| 资产总额 |
165900 |
60000 |
+8000+2100-30500 |
(165900+60000)+
8000+2100-30500
=205500 |
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| 负债总额 |
50000 |
30500 |
2000 |
(50000+30500)+
2000=82500 |
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| 股本 |
21000 |
10000 |
-10000 |
21000 |
| 资本公积 |
31500 |
9000 |
+6000-15000 |
31500 |
| 其他综合收益 |
8900 |
1000 |
-1000 |
8900 |
| 盈余公积 |
5000 |
500 |
-500 |
5000 |
| 未分配利润 |
49500 |
9000 |
-9000 |
49500 |
| 少数股东权益 |
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35500×20%=7100 |
7100 |
| 所有者权益合计 |
115900 |
29500 |
-22400 |
123000 |
【答案解析】
问答题
计算乙公司自购买日开始持续计算至2013年12月31日可辨认净资产的公允价值金额(对母公司的价值)。
【正确答案】调整后的净利润=3450-(4000/10)/2×75%-(4000/5)/2×75%=3000(万元)
至2013年12月31日可辨认净资产的公允价值金额=35500+3000=38500(万元)
【答案解析】
问答题
计算乙公司自购买日开始持续计算至2014年6月30日可辨认净资产的公允价值金额(对母公司的价值)。
【正确答案】调整后的净利润=7950-(4000/10)/2×75%-(4000/5)/2×75%=7500(万元)
自购买日开始持续计算的至2013年6月30日可辨认净资产的公允价值金额=38500+7500=46000(万元)
【答案解析】
问答题
根据资料(3)假定一，编制甲公司2014年6月30日出售乙公司10%股权个别财务报表的会计分录；计算合并财务报表应确认的资本公积。
【正确答案】假定一：甲公司2014年6月30日出售乙公司10%股权
借：银行存款 6000
贷：长期股权投资 (30500×10%/80%)3812.5
投资收益 2187.5
合并财务报表应确认的资本公积=出售股权取得的价款6000-所处置股权相对应的乙公司净资产(46000×10%)=1400(万元)
【答案解析】[解析] ①合并财务报表处置收益转为资本公积
借：投资收益 1400
贷：资本公积 1400
②恢复合并财务报表中因处置影响的商誉
借：长期股权投资 262.5
贷：投资收益 (2100×10%/80%)262.5
③出售10%股权调整为权益法
借：投资收益 [(3000+7500)×10%]1050
贷：未分配利润 (3000×10%)300
投资收益 (7500×10%)750
剩余70%股权调整为权益法
借：长期股权投资 [(3000+7500)×70%]7350
贷：未分配利润 (3000×70%)2100
投资收益 (7500×70%)5250
④出售股权交易日与合并财务报表相关的母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销分录。
借：固定资产 4000
无形资产 4000
贷：资本公积 6000
递延所得税负债 (8000×25%)2000
借：未分配利润 600
管理费用 600
贷：无形资产—累计摊销 800
固定资产—累计折旧 400
借：递延所得税负债 300
贷：未分配利润 (600×25%)150
所得税费用 (600×25%)150
借：股本 10000
资本公积 (9000+6000)15000
其他综合收益 1000
盈余公积(500+子公司个别报表净利润11400×10%)1640
未分配利润 (9000+10500-1140)18360
商誉 (34300-46000×70%)2100
贷：长期股权投资 (30500-3812.5+262.5+7350)34300
少数股东权益 (46000×30%)13800
借：投资收益 (7500×80%)6000
少数股东损益 (7500×20%)1500
未分配利润—年初(9000+3000-3450×10%)11655
贷：未分配利润—本年提取盈余公积 (7950×10%)795
—年末 18360
⑤甲公司2014年6月30日合并利润表中因处置乙公司10%股权确认的投资收益=2187.5(个别财务报表投资收益)-1400+262.5-1050+750+5250-6000(合并工作底稿投资收益)=0合并报表中处置少数股权属于权益性交易，不会确认处置损益。
问答题
根据资料(3)假定二，编制甲公司2014年6月30日购买乙公司10%股权在个别财务报表的会计分录；判断甲公司进一步取得乙公司10%的少数股权时是否形成企业合并，并计算甲公司2014年6月30日合并报表确认的商誉；计算合并财务报表应确认的资本公积。
【正确答案】假定二：甲公司2014年6月30日购买乙公司10%股权
借：长期股权投资 6000
贷：银行存款 6000
进一步取得乙公司10%的少数股权时，不形成企业合并。商誉仍然是2100万元。减少合并资产负债表的资本公积=新增加的长期股权投资成本6000万元-与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额4600万元(46000×10%)，即调减合并资产负债表资本公积=6000-4600=1400(万元)。
【答案解析】[解析]
①调减合并资产负债表资本公积
借：资本公积 1400
贷：长期股权投资 1400
②调整、抵销分录
工作底稿中将成本法调整为权益法
借：长期股权投资 8400
贷：未分配利润—年初 (3000×80%)2400
投资收益 (7500×80%)6000
合并报表抵销分录中长期股权投资的账面价值=个别报表(30500+6000)+合并报表(-1400+8400)=43500(万元)
借：固定资产 4000
无形资产 4000
贷：资本公积 6000
递延所得税负债 (8000×25%)2000
借：未分配利润 600
管理费用 600
贷：无形资产—累计摊销 800
固定资产—累计折旧 400
借：递延所得税负债 300
贷：未分配利润 (600×25%)150
所得税费用 (600×25%)150
借：股本 10000
资本公积 (9000+6000)15000
其他综合收益 1000
盈余公积(500+子公司个别报表净利润11400×10%) 1640
未分配利润 (9000+10500-1140)18360
商誉 (43500-46000×90%) 2100
贷：长期股权投资 43500
少数股东权益 (46000×10%)4600
借：投资收益 (7500×80%)6000
少数股东损益 (7500×20%)1500
未分配利润—年初 (9000+3000-3450×10%)11655
贷：未分配利润—本年提取盈余公积 (7950×10%)795
—年末 18360
处置少数股权和购买少数股权在抵销投资收益时都是按照处置或购买之前的比例，因为当期分配的利润应按照自期初至处置或购买时的比例分配，所以不需要考虑处置或购买少数股权比例的影响。