问答题
公开发行A股的X股份有限公司(以下简称X公司)系 ABC会计师事务所的常年审计客户。A和B注册会计师负责对X公司2005年度会划内计报表进行审计，并确定会计报表层次的重要性水平为1 200 000元。X公司2005年度财务报告于：2006年2月25日获董事会批准，并于：同日报送证券交易所。X公司适用的增值税税率为17%。其他相关资料如下：
资料一：X公司未经审计的2005年度会计报表部分项目的年末余额或本年发生额如下：
资料二：审计X公司2005年度主营业务收入时，为了确定 X公司销售业务是否真实、完整，会计处理是否正确，A和B注册会计师拟从X公司2005年开具的销售发票的存根中选取若干张，核对销售合同和发运单，并检查会计处理是否符合规定。X公司2005年共开具连续编号的销售发票4 000张，销售发票号码为第2001号至第6000号，A和B注册会汁师计划从中选取10张销售发票样本。随机数表(部分)列示如下：
资料三：在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项：
(1)A和B注册会汁师在审计X公司2004年度会计报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司2005年l，月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上：记载的一批甲产品的销售业务，在2004年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在2005年1月做了如下会计处理：借记“银行存款”11 700 000元，贷记"主营业务收入"10 000 000元、“应交税金一应交增值税(销项税额)”1 700 000元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”8 700 000元，贷记“存货一甲产品”8 700 000元。在对2004年度会计报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司2004年度会计报表。X公司调整了2004年度会计报表，但未调整2005年度相关账户和会计报表。
(2)2005年12月28日，X公司将到期日为2006年4月5日的6 000 000元商业承兑汇票贴现，贴现利息为180 000元，贴现银行保留对X公司的追索权。X公司做了如下会计处理：借记“银行存款”5 820 000元、“财务费用"180 000元，贷记“应收票据”6 000 000元。
(3)为建造厂房和生产线，X公司于2005年6月1日分别向 F银行借人年利率为5%的专项长期借款9 000 000元，向H银行借人年利率为6%的专项长期借款6 000 000元。该工程预计建造期为1年6个月，采用山包方式，按照工程进度于每月月初支付当月工程进度款。2005年6月至12月，每月月初实际支付的工程进度款分别为8 000 000元、2 500 000元、500 000元、 500 000元、1 000 000元、200 000元和1 000 000元。X公司 2005年12月31日未经审计的该项在建工程余额为14 172 500元，其中包括利息费用472 500元。
(4)X公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的10%计提；账龄1—2年的，按其余额的30%计提；账龄2—3年的，按其余额的50%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。X公司2005年12月31日未经审计的应收账款账面余额为51 929 000元，相应的坏账准备余额为6 364 900元。应收账款账面余额明细情况如下：
资料一：X公司未经审计的2005年度会计报表部分项目的年末余额或本年发生额如下：
| 项目 | 金额(万元) |
| 资产总额 | 21000 |
| 股本 | 7500 |
| 资本公积-股本溢价 | 4000 |
| 法定盈余公积 | 1000 |
| 未分配利润 | 900 |
| 主营业务收入 | 1800 |
| 利润总额 | 300 |
| 净利润 | 200 |
资料二：审计X公司2005年度主营业务收入时，为了确定 X公司销售业务是否真实、完整，会计处理是否正确，A和B注册会计师拟从X公司2005年开具的销售发票的存根中选取若干张，核对销售合同和发运单，并检查会计处理是否符合规定。X公司2005年共开具连续编号的销售发票4 000张，销售发票号码为第2001号至第6000号，A和B注册会汁师计划从中选取10张销售发票样本。随机数表(部分)列示如下：
资料三：在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项：
(1)A和B注册会汁师在审计X公司2004年度会计报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司2005年l，月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上：记载的一批甲产品的销售业务，在2004年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在2005年1月做了如下会计处理：借记“银行存款”11 700 000元，贷记"主营业务收入"10 000 000元、“应交税金一应交增值税(销项税额)”1 700 000元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”8 700 000元，贷记“存货一甲产品”8 700 000元。在对2004年度会计报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司2004年度会计报表。X公司调整了2004年度会计报表，但未调整2005年度相关账户和会计报表。
(2)2005年12月28日，X公司将到期日为2006年4月5日的6 000 000元商业承兑汇票贴现，贴现利息为180 000元，贴现银行保留对X公司的追索权。X公司做了如下会计处理：借记“银行存款”5 820 000元、“财务费用"180 000元，贷记“应收票据”6 000 000元。
(3)为建造厂房和生产线，X公司于2005年6月1日分别向 F银行借人年利率为5%的专项长期借款9 000 000元，向H银行借人年利率为6%的专项长期借款6 000 000元。该工程预计建造期为1年6个月，采用山包方式，按照工程进度于每月月初支付当月工程进度款。2005年6月至12月，每月月初实际支付的工程进度款分别为8 000 000元、2 500 000元、500 000元、 500 000元、1 000 000元、200 000元和1 000 000元。X公司 2005年12月31日未经审计的该项在建工程余额为14 172 500元，其中包括利息费用472 500元。
(4)X公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的10%计提；账龄1—2年的，按其余额的30%计提；账龄2—3年的，按其余额的50%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。X公司2005年12月31日未经审计的应收账款账面余额为51 929 000元，相应的坏账准备余额为6 364 900元。应收账款账面余额明细情况如下：
【正确答案】
【答案解析】单位：万元
(1)选取的10张销售发票样本的发票号码分别为3 093、 2 905、4 342、5 595、2 527、5 463、3 661、3 342、2 011、 5 313。
平均差额＝(1 000 300—1 000 000)/10=30(元)
估计的总体差额＝30×4 000＝120 000(元)
估计的总体价值＝180 000 000+120 000＝180 120 000(元)
(2)对事项(1)，A和B注册会计师应提请X公司编制以下调整分录：
借：主营业务收入 1 000
贷：主营业务成本 870
未分配利润 130
对事项(2)，A和B注册会计师应提请X公司编制以下调整分录：
借：应收票据 600
贷：短期借款 600
对事项(3)，A和B注册会计师不应提请X公司作调整：
提示：因为根据新准则规定企业的专门借款利息可以在资本
化期间全部资本化的。
对事项(4)，A和B注册会计师应提请X公司做以下报表重分类调整分录
借：应收账款—d公司 1 200
贷：预收账款—d公司 1 200
对事项(4)，A和B注册会计师还应提请X公司做以下审计调整分录：
借：资产减值损失一计提的坏账准备 360
贷：应收账款一坏账准备 360
对事项(5)，A和n注册会计师应提请X公司做以下审计调整分录
借：资产减值损失—计提的存货跌价准备 124
贷：存货—存货跌价准备 124
对事项(6)，A和B注册会计师应当建议X公司在其2005年度会计报表中，适当披露导致对持续经营能力产牛重大疑虑的事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，并充分披露拟采取的改善措施。
(3)就事项(1)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(2)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(3)，A和B注册会计师应当出具无保留意见的审计报告；
就事项(4)，A和B注册会计师应当出具否定意见的审计报告；
就事项(5)，A和B注册会计帅应当出具保留意见的审计报告；
就事项(6)，A和B注册会计师应当出具带强凋事项段的无保留意见的审计报告。
(4)A和B注册会计师应当出具带强调事项段的保留意见的审计报告
如会计报表附注X所述，X公司2005年12月31日的存货未按企业会计准则规定，采用“成本与可变现净值孰低”计价如果采用“成本与可变现净值孰低”计价，X公司存货跌价准备将增加 124万元，存货账面价值将相应减少124万元，利润总额也将相应减少124万元。
我们认为，除了期末存货未采用“成本与可变现净值孰低”计价对会计报表产生的影响外，上述会汁报表符合国家颁布的企业会计准则和《企业会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了 X公司2005年12月31日的财务状况以及2005年度的经营成果和现金流量。
此外，我们提醒会计报表使用人关注，如会计报表附注X所述，X公司为G公司向银行借款4 000万元提供了信用担保。因 G公司未能偿还到期债务，银行起诉X公司承担连带责任，支付借款本息4 240万元。2006年1月20日，法院终审判决银行胜诉，并于2006年1月25日执行完毕。考虑到G公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，X公司在2005年度会计报表中按规定预计了该项负债并将其确认为损失。这一事项使得X公司 2005年末的营运资金和2006年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。X公司已在会计报表附注X中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容并不影响已发表的审计意见
[点评] 上述审计报告应当根据《中国注册会计师审计准则第 1502号一非标准审计报告》重新编写。