问答题
路通集团企业合并与合并财务报表案例
[案例背景与要求]
路通集团公司是一家集房地产开发、商业连锁、新型建材生产、房产中介等于一身的企业，拥有通宇、深飞、四通、光正四家子公司，持股比例分别为90%、75%、60%、80%。通宇、深飞、四通、光正四家公司的业务方向为：通宇公司主营房地产开发，深飞公司为商业连锁公司，四通公司主营建材生产，光正公司为房产中介公司。除此之外，路通集团公司无其他关联企业。
2012年，受宏观经济环境和产业政策影响，路通集团公司调整了业务方向，进行了下列资本运作：
(1)受国家宏观政策影响，房产交易持续疲软，2012年1月1日，路通集团公司决定处置部分对光正公司的投资。2012年3月1日，路通集团公司以30000万元的价格出售了所持有光正公司25%的有表决权股份，但仍对其拥有控制权。该日，光正公司净资产的账面价值为80000万元。
(2)目前房地产市场监管严厉，电子商务实现井喷，通宇、深飞两家公司都受到了不同程度的冲击，因此，路通集团公司计划逐步转移阵地，经过调研，最终选定以新兴产业——团购组织为主营业务的万禹公司作为并购对象。
2012年2月1日，路通集团公司以账面价值为5000万元的机器设备为对价从万禹公司的原股东处购入其40%的股份，成为其最大的股东。根据股权收购协议，路通集团公司购入万禹公司股份后，有权决定其财务和经营决策。该日，万禹公司可辨认净资产的公允价值为10000万元，路通集团公司用以支付对价的机器设备的公允价值为4500万元。假定万禹公司拥有的资产、负债构成业务。
(3)基于对四通公司市场发展前景的分析判断，2012年7月1日，路通公司以现金5000万元作为对价购买了四通公司其余20%的有表决权股份。当日，四通公司净资产的公允价值为24000万元，净资产自购买日开始持续计算的金额为23000万元。
路通公司原持有的四通公司60%的股份为其在2010年1月1日以10000万元的现金取得的，当时，四通公司可辨认净资产公允价值总额为20000万元。
假定不考虑其他因素。
[要求]
问答题
根据资料(1)，简要说明路通集团公司出售光正公司25%的有表决权股份时，在其个别报表和集团合并报表上，分别应该如何进行会计处理。
【正确答案】(1)路通集团公司个别财务报表中，对处置光正公司25%的这部分投资，应作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益。即出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或是投资损失计入处置投资当期母公司的个别利润表。
(2)在路通集团公司合并财务报表中，处置长期股权投资取得的价款(或对价的公允价值)与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产份额的差额应当计入所有者权益(资本公积——资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应当调整留存收益。
【答案解析】
问答题
根据资料(2)，指出路通集团公司购入万禹公司股权是否属于企业合并，如果属于企业合并，指出是属于同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，简要说明理由，并计算其长期股权投资的初始投资成本；如果不属于企业合并，请说明理由。
另外，请说明路通集团公司对其用以支付对价的机器设备应如何进行会计处理。
【正确答案】(1)路通集团公司2012年购入万禹公司股权属于企业合并，属于非同一控制下的企业合并。
理由：根据股权收购协议，路通集团公司购入万禹公司股份后，有权决定其财务和经营决策，因此能对其实施控制，所以属于企业合并。
题目条件中路通集团公司除通宇、深飞、四通、光正四家子公司外，无其他关联企业，所以合并万禹公司属于非同一控制下的企业合并。
长期股权投资的初始投资成本为4500万元。
(2)路通集团公司对其用以支付对价的机器设备应作为资产处置来进行处理，公允价值与账面价值的差额应作为机器设备的处置损益，计入合并当期的利润表。
【答案解析】
问答题
根据资料(3)，判断路通公司购买四通公司其余20%的有表决权股份是否形成合并?如不形成企业合并的，请简要说明理由。
请计算路通公司对四通公司的该项长期股权投资在2012年7月1日的账面余额。
请说明四通公司的资产、负债在合并报表上应如何反映。
【正确答案】(1)不形成企业合并。
理由：四通公司在路通公司2012年收购其20%的有表决权股份之前已经是路通公司的子公司，该股份购买前后未发生控制权的变化，不应作为企业合并处理。
(2)路通公司对四通公司的该项长期股权投资在2012年7月1日的账面余额=10000+5000=15000(万元)
(3)在合并报表中，四通公司的资产、负债应以购买日(2010年1月1日)开始持续计算的金额反映。
【答案解析】
问答题
根据资料(2)、(3)，如果路通公司将万禹公司和四通公司纳入合并报表，判断是否存在商誉，如果存在，请计算商誉的金额；如果不存在，请说明路通公司支付的对价与被购买方可辨认净资产公允价值(或应享有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额)之间的差额应该如何处理。
【正确答案】(1)资料(2)，路通公司对万禹公司的合并产生商誉，商誉的金额=4500-10000×40%=500(万元)。
(2)资料(3)，路通公司对四通公司的合并不产生商誉。2010年1月1日形成企业合并时，路通公司支付的10000万元与四通公司可辨认净资产公允价值份额12000万元之间的差额2000万元应计入合并当期损益；2012年7月1日，路通公司支付的5000万元与应享有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额4600万元(23000×20%)之间的差额400万元，应当调整合并报表中的资本公积(股本溢价或资本溢价)，资本公积(股本溢价或资本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。
【答案解析】本案例主要考核了不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资、企业合并的判断、长期股权投资的初始投资成本的计算、非货币性资产作为支付对价的处理、购买子公司少数股权、商誉的计算等知识点，其中不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资和购买子公司少数股权是考核难点。
不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资和购买子公司少数股权的处理在个别报表中都很简单，实际就是处置投资和取得投资的普通处理，重点在于合并报表中的处理。合并报表中，处置部分对子公司投资的处置差额应计入所有者权益；而购买子公司少数股权，新购入的股权应按照购买日持续计算的金额反映(跟案例1一样，再次强调购买目的意义)，差额也是计入所有者权益。