问答题甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)为上市公司。为提高市场占有率及实现多元化经营，甲公司在20×7年进行了一系列投资和资本运作。
(1)甲公司于20×7年31月2日与乙公司的控股股东A公司签订股权转让协议，主要内容如下：
①以乙公司20×7年3月1日经评估确认的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通股股票给 A公司，A公司以其所持有乙公司80%的股权作为支付对价。
②甲公司定向增发的普通股股数以协议公告前一段合理时间内公司普通股股票的加权平均股价每股15.40元为基础计算确定。
③A公司取得甲公司定向增发的股份当日即撤出其原派驻乙公司的董事会成员，由甲公司对乙公司董事会进行改组。
(2)上述协议经双方股东大会批准后，具体执行情况如下：
①经评估确定，乙公司可辨认净资产于20×7年 3月1日的公允价值为9625万元。
②经相关部门批准，甲公司于20×7年5月31日向A公司定向增发500万股普通股股票(每股面值1元)，并于当日办理了股权登记手续。A公司拥有甲公司发行在外普通股的8.33%。
20×7年5月31日甲公司普通股收盘价为每股 16.60元。
③甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费100万元；对乙公司资产进行评估发生评估费用6万元。相关款项已通过银行存款支付。
④甲公司于20×7年5月31日向A公司定向发行普通股股票后，即对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司的董事会由9名董事组成，其中甲公司派出6名，其他股东派出1名，其余2名为独立董事。
乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。
⑤20×7年5月31日，以20×7年3月1日评估确认的资产、负债价值为基础，乙公司可辨认资产、负债的公允价值及其账面价值如下表所示：
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　{{B}}资产负债表{{/B}}
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　编制单位：乙公司　　　20×7年５月31日
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元

项目	账面价值	公允价值
资产：
货币资金	900	900
应收账款	3400	3400
存货	2900	2900
固定资产	4200	6300
无形资产	1000	2500
资产总计	12400	16000
负债：
短期借款	1500	1500
应付账款	2600	2600
长期借款	1900	1900
负债合计	6000	6000
所有者权益：
实收资本	2000
资本公积	1000
盈余公积	430
未分配利润	2970
所有者权益合计	6400	10000
负债和所有者权益总计	12400	16000

　乙公司固定资产原取得成本为6000万元，预计使用年限为30年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，至合并日(或购买日)已使用9年，未来仍可使用21年，折旧方法及预计净残值不变。
　乙公司无形资产原取得成本为1500万元，预计使用年限为15年，预计净残值为零，采用直接法摊销，至合并日(或购买日)已使用5年，未来仍可使用10年，摊销方法及预计净残值不变。假定乙公司的固定资产、无形资产均为管理使用；固定资产、无形资产的折旧(或摊销)年限、折旧(或摊销)方法及预计净残值均与税法规定一致：
　(3)20×7年6月至12月间，甲公司和乙公司发生了以下交易或事项：
　①20×7年6月，甲公司将本公司生产的某产品销售给乙公司，售价为120万元，成本为80万元。乙公司取得后作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定该项固定资产韵折旧方法、折旧年限及预计净残值均符合税法规定。
　②20×7年7月，甲公司将本公司的某项专利权以 80万元的价格转让给乙公司，该专利权在甲公司的取得成本为60万元，原预计使用年限为10，至转让时已摊销5年。乙公司取得该专利权后作为管理用无形资产使用，尚可使用年限5年。甲公司和乙公司对该无形资产均采用直线法摊销，预计净残值为零。假定该无形资产的摊销方法、摊销年限和预计净残值均与税法规定—致。
　③20×7年11月，乙公司将其生产的一批产品销售给甲公司，售价为62万元，成本为46万元。至 20×7年12月31日；甲公司将该批产品中的一半出售给外部独立第三方，售价为37万元。
　④至20×7年12月31日，甲公司尚未收回对乙公司销售产品及转让专利权的款项合计200万元。甲公司对该应收债权计提了10万元坏账准备。假定税法规定甲公司计提的坏账准备不得在税前扣除。
　(4)除对乙公司投资外，20×7年1月2日，甲公司与B公司签订协议，受让B公司所持丙公司30%的股权，转让价格300万元，取得投资时丙公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为 920万元。取得该项股权后，甲公司在丙公司董事会中派有1名成员。参与丙公司的财务和生产经营决策。
　20×7年2月，甲公司将本公司生产的一批产品销售给丙公司，售价为68万元，成本为52万元。至20×7年12月31日，该批产品仍未对外部独立第三方销售。
　丙公司20×7年度实现净利润160万元。
(5)其他有关资料如下：
①甲公司与A公司在交易前不存在任何关联方关系，合并前甲公司与乙公司未发生任何交易。甲公司取得丙公司股权前，双方未发生任何交易。甲公司与乙公司、丙公司采用的会计政策相同。
②不考虑增值税；各公司适用的所得税税率均为 25%，预计在未来期间不会发生变化；预计未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。
③A公司对出售乙公司股权选择采用免税处理。乙公司各项可辨认资产、负债在合并前账面价值与其计税基础相同。
④除给定情况外，假定涉及的有关资产均未发生减值，相关交易或事项均为公允交易，且均具有重要性。
⑤甲公司拟长期持有乙公司和丙公司的股权，没有计划出售。
⑥甲公司和乙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。
要求：
(1)判断甲公司对乙公司合并所属类型，简要说明理由，并根据该项合并的类型确定以下各项：
①如属于同一控制下企业合并，确定甲公司对乙公司长期股权投资的成本并编制与企业合并相关的会计分录；说明在编制合并日的合并财务报表时合并资产负债表、合并利润表应涵盖的期间范围及应进行的有关调整，并计算其调整金额。
②如属于非同—控制下企业合并，确定甲公司对乙公司长期股权投资的成本并编制与企业合并相关的会计分录；计算在编制购买日合并财务报表时因该项合并产生的商誉或计入当期损益的金额。
(2)编制20×7年甲公司与乙公司之间内部交易的合并抵销分录，涉及所得税的，合并编制所得税的调整分录。
(3)就甲公司对丙公司的长期股权投资，分别确定以下各项：
①判断甲公司对丙公司长期股权投资应采用的后续计量方法并简要说明理由。
②计算甲公司对丙公司长期股权投资在20×7年 12月31日的账面价值。甲公司如需在20×7年对丙公司长期股权投资确认投资收益，编制与确认投资收益相关的会计分录。
(4)根据甲公司、乙公司个别资产负债表和利润表(甲公司个别资产负债表中对丙公司长期股权投资已经按照企业会计准则规定进行确认和调整)，编制甲公司20×7年度的合并资产负债表及合并利润表，井将相关数据填列在答题卷甲公司“合并资产负债表”及“合并利润表”内。
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　{{B}}资产负债表{{/B}}
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20×7年12月31日　　　　　　　　　　单位：万元

项目	甲公司	乙公司
资产：
货币资金	5000	1200
应收账款	7000	3600
存货	62000	2800
长期股权投资	10300	0
固定资产	9400	4300
无形资产	2800	1520
递延所得税资产	220	30
资产总计	40920	13450
负债：
短期借款	3200	1700
应付账款	5000	2800
长期借款	2400	1900
递延所得税负债	200	50
负债合计	10800	6450
所有者(股东)权益：
实收资本(股本)	6000	2000
资本公积	8000	1000
盈余公积	1800	490
未分配利润	14320	3510
所有者(股东)权益合计	30120	7000
负债和所有者(股东)权益总计	40920	13450

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　{{B}}利润表{{/B}}
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20×7年　　　　　　　　单位：万元

项目	甲公司	乙公司 (1-5月)	乙公司 (6-12月)
一、营业收入	25000	4000	8000
减：营业成本	18000	2600	5600
销售费用	900	240	500
管理费用	1000	300	720
财务费用	600	100	160
资产减值损失	800	50	80
加：投资收益	200	0	0
二、营业利润	3900	710	940
加：营业外收入	400	50	200
减：营业外支出	240	0	340
三、利润总额	4060	760	800
减：所得税费用	1200	200	200
四、净利润	2860	560	600

【正确答案】

【答案解析】(1)该项合并属于非同一控制企业合并。理由：因甲公司与A公司在合并前不存在任何关联方关系，该项合并中参与合并各方在合并前后不存在同一最终控制方，属于非同一控制下企业合并。
①甲公司对乙公可投资成本=16.60×500+6= 8306(万元)
②与企业合并相关会计分录
借：长期股权投资—乙公司(成本) 8306
贷：股本 500
资本公积—股本溢价 7800
银行存款 6
借：资本公积—股本溢价 100
贷：银行存款 100
③由于A公司属于出售股权的免税处理，甲公司应计算递延所得税负债的金额=(16000- 12400)×25%=3600×25%=900(万元)，合并商誉=8306-(10000-900)×80%=8306-7280 =1026(万元)。
(2)10×7年甲公司与乙公司内部交易抵销分录
①内部交易固定资产抵销
借：营业收入 120
贷：营业成本 80
固定资产—原价 40
借：固定资产—累计折旧(40/10×6/12) 2
贷：管理费用 2
②内部交易无形资产抵销
借：营业外收入(80-60/10×5) 50
贷：无形资产—原价 50
借：无形资产—累计摊销(50/5×6/12) 5
贷：管理费用 5
③内部产品交易抵销
借：营业收入 62
贷：营业成本 62
借：营业成本[(62-46)×50%] 8
贷：存货 8
④内部债权债务抵销
借：应付账款 200
贷：应收账款 200
借：应收账款—坏账准备 10
贷：资产减值损失 10
合并进行内部交易的所得税调整：
①内部交易的固定资产在合并报表上的账面价值是76(80-4)万元，计税基础是114(120-6)万元，所以会产生可抵扣暂时性差异38(114-76)万元，而个别报表中不产生暂时性差异，因此合。并报表中应补确认暂时性差异38万元。
②与上面固定资产递延所得税的确认同样的道理，无形资产和存货分别应补确认可抵扣暂时性差异45{[80-(80/5)×(6/12)]-[30-(60/ 10)×(6/12)]}万元和8(62/2-46/2)万元。
③对于内部债权债务，合并报表中，应收账款的账面价值是0，计税基础是2帕万元，产生可抵扣暂时性差异200万元，个别报表中，应收账款的账面价值是190(200-10)万元，计税基础是 200万元，产生可抵扣暂时性差异10万元，因此，应收账款应补确认可抵扣暂时性差异190万元；合并报表中，应付账款的账面价值是0，计税基础是200万元，产生应纳税暂时性差异200万元，个别报表中，应付账款的账面价值是200万元，计税基础是200万元，暂时性差异为0，因此合并报表中应确认应纳税暂时性差异200万元。虽然上面的分析中，该内部债权债务在合并报表中应确认可抵扣暂时性差异190万元应纳税暂时性差异200万元，但因该内部债权债务确认的可抵扣暂时性差异的金额是10万元，因此只要将该10万元的可抵扣暂时性差异转出即可，而不需要分别确认可抵扣暂时性差异190万元和应纳税暂时性差异200万元。
综上，合并报表上应确认的递延所得税资产 =(38+45+8-10)×25%=20.25(万元)。
借：递延所得税资产 20.25
贷：所得税费用 20.25
(3)①后续计量方法：权益法。理由：甲公司能够参与丙公司的财务和生产经营决策，说明甲公司对丙公司具有重大影响，应采用权益法核算该项长期股权投资。
②长期股权投资在20×7年12月31日的账面价值=300+160×30%-(68-52)×30%=300+ 43.2=343.2(万元)
甲公司与确认投资收益相关的会计分录为:
借：长期股权投资—损益调整 43.2
贷：投资收益 43.2
(4)甲公司20×7年度的合并资产负债表及合并
利润表编制如下：
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　{{B}}资产负债表{{/B}}

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　编制单位：甲公司　　　　　　　　20×7年12月31日　　　　　　　　单位：万元

项目	甲公司	乙公司	合并抵销	合并金额
资产：
货币资金	5000	1200		6200
应收账款	7000	3600	-200+10	10410
存货	6200	2800	-8	8992
长期股权投资	10300	0	+392.5-8698.5=-8306	1994
固定资产	9400	4300	-40+2+2100-58.33=2003.67	15703.67
无形资产	2800	1520	-50+5+1500-87.5=1367.5	5687.5
商誉	—	—	+1026	1026
递延所得税资产	220	30	+20.25	270.25
资产总计	40920	13450	-4086.58	50283.42
负债：
短期借款	3200	1700		4900
应付账款	5000	2800	-200	7600
长期借款	2400	1900		4300
递延所得税负债	200	50	+900-36.46=863.54	1113.54
负债合计	10800	6450	+663.54	17913.54
所有者(股东)权益：
实收资本(股本)	6000	2000	-2000	6000
资本公积	8000	1000	+2700-3700	8000
盈余公积	1800	490	-490	1800
未分配利润	14320	3510	-3400.63+3400.63-2970 -170.12+60-98.13=-3178.25	14651.75
归属于母公司所有者权益合计				30451.75
少数股东权益			+1918.13	1918.13
所有者(股东)权益合计	30120	7000	-4750.12	32369.88
负债和所有者(股东)权益总计	40920	13450	-4086.58	50283.42

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　{{B}}利润表{{/B}}
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　编制单位：甲公司　　　　　　　　　　20×7年12月31日　　　　　　　　单位：万元

项目	甲公司	乙公司 (1-5月)	乙公司 (6-12月)	抵销分录	合并金额
一、营业收入	25000	4000	8000	-120-62-20.4=-202.4	32797.6
减：营业成本	18000	2600	5600	-80-62+8-15.6=-149.6	23450.4
销售费用	900	240	500		1400
管理费用	1000	300	720	-2-5+145.83=138.83	1858.83
财务费用	600	100	160		760
资产减值损失	800	50	80	-10	870
加：投资收益	200	0	0	+392.5-392.5+4-8=4.8	204.8
二、营业利润	3900	710	940	-176.83	4663.7
加：营业外收入	400	50	200	-50	550
减：营业外支出	240	0	340		580
三、利润总额	4060	760	800	-226.83	4633.17
减：所得税费用	1200	200	200	-20.25-36.46=-56.71	1343.29
四、净利润	2860	560	600	-170.12	3289.88
其中：被合并方在合并前实现的净利润	-	-	-
归属于母公司所有者的利润	-	-	-		3191.75
少数股东损益	-	-	-	-98.13	98.13

附：20×7年合并抵销分录
①调整子公司
借：固定资产 2100
无形资产 1500
贷：递延所得税负债 900
资本公积 2700
借：管理费用(2100/21×7/12+1500/10×7/12)
145.83
贷：固定资产—累计折旧 58.33
无形资产—累计摊销 87.5
借：递延所得税负债(145.83×25%)36.46
贷：所得税费用 36.46
②调整母公司
借：长期股权投资[(600-145.83+36.46)×80%]
392.5
贷：投资收益 392.5
[说明] 调整投资收益时，应同时调整盈余公积，但是教材中没有调整，该分录可以不用作(本题按没有进行下述处理解答)：
借：提取盈余公积 39.25
贷：盈余公积 39.25
借：营业收入(针对丙公司的调整，68×30%)
20.4
贷：营业成本(52×30%) 15.6
投资收益 4.8
③抵销分录
借：实收资本 2000
资本公积 3700
盈余公积 490
未分配利润(3510-145.83+36.46)
3400.63
商誉 1026
贷：长期股权投资(8306+392.5) 8698.5
少数股东权益[(20000+3700+490+
3400.63)×20%] 1918.13
借：投资收益 392.5
少数股东损益 98.13
未分配利润—期初 2970
贷：提取盈余公积 60
未分配利润—期末 3400.63