问答题
公开发行A股的甲股份有限公司(以下简称甲公司，后同)系ABC会计师事务所的审计客户。 A注册会计师负责对甲公司2009年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要性水平为 120万元。甲公司2009年度财务报告于2010年 3月5日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。A注册会计师获取的其他相关资料如下：
资料一：甲公司未经审计的2009年度财务报表部分项目的年末余额或年度发生额如下：
资料二：假如甲公司违规为关联方提供了巨额债务担保。2008年内，因该关联方未能偿还到期债务而被判决承担连带责任，并被法院查封了主要的经营性资产。公司按照规定计提了巨额预计负债3900万元，导致资不抵债并连续两年出现亏损。由于持续经营能力存在重大不确定性，而管理层拒绝对持续经营能力做出评估，注册会计师对公司2008年度财务报表出具了保留意见的审计报告。2009年内，债务人偿还了逾期债务，资产查封得以解除，公司因转回对应的预计负债，2009年度出现盈利，避免了因三年连续亏损而被交易所暂停股票上市的情况出现。
资料三：在对甲公司审计过程中，A注册会计师注意到以下事项：
(1) 甲公司董事会会议记录显示，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备，确定的坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的15%计提；账龄1～2年的，按其余额的40%计提；账龄2～3年的，按其余额的60%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。甲公司2009年12月31日未经审计的预收款项明细情况如下：
资料一：甲公司未经审计的2009年度财务报表部分项目的年末余额或年度发生额如下：
项目 | 余额(万元) |
资产总额 | 42000 |
股本 | 15000 |
资本公积 | 8000 |
盈余公积 | 2000 |
未分配利润 | 1800 |
营业收入 | 36000 |
利润总额 | 600 |
净利润 | 400 |
资料三：在对甲公司审计过程中，A注册会计师注意到以下事项：
(1) 甲公司董事会会议记录显示，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备，确定的坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的15%计提；账龄1～2年的，按其余额的40%计提；账龄2～3年的，按其余额的60%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。甲公司2009年12月31日未经审计的预收款项明细情况如下：
【正确答案】针对资料二，注册会计师需要就该事项增加强调事项段。
审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。
强调事项应当同时符合下列条件：
①可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分披露；
②不影响注册会计师发表的审计意见。
审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。
强调事项应当同时符合下列条件：
①可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分披露；
②不影响注册会计师发表的审计意见。
【答案解析】
【正确答案】针对资料三，审计处理建议分别为：
①A注册会计师针对甲公司事项(1)需要提请编制重分类调整分录：
借：应收账款—b公司 1000
贷：预收款项—b公司 1000
甲公司应按账龄分析法补提应收账款坏账准备，
补提数=1000×15%=150(万元)
借：资产减值损失一计提坏账准备 150
贷：应收账款一坏账准备 150
②A注册会计师针对甲公司事项(2)认为不需要调整。
③根据《会计准则第14号—收入》的规定该笔业务不应确认收入，故针对事项(3)应做如下
审计调整分录：
借：营业收入 800
存货—发出商品 680
贷：营业成本 680
其他应付款 800
借：财务费用 (50/12)4.17
贷：其他应付款 4.17
④针对事项(4)，A注册会计师认为不需要调整。
⑤根据《会计准则第1号—存货》，该配件所生产的A产品成本=100×(12+17)=2900(万元)，其可变现净值=100×(28.7-1.2)= 2750(万元)，A产品发生减值。该配件的可变现净值=100×(28.7-17-1.2)=1050(万元)，应计提的存货跌价准备=100×12-1050= 150(万元)。故针对事项(5)甲公司2009年 12月31应编制的审计调整分录：
借：资产减值损失—存货跌价损失 150
贷：存货—存货跌价准备 150
①A注册会计师针对甲公司事项(1)需要提请编制重分类调整分录：
借：应收账款—b公司 1000
贷：预收款项—b公司 1000
甲公司应按账龄分析法补提应收账款坏账准备，
补提数=1000×15%=150(万元)
借：资产减值损失一计提坏账准备 150
贷：应收账款一坏账准备 150
②A注册会计师针对甲公司事项(2)认为不需要调整。
③根据《会计准则第14号—收入》的规定该笔业务不应确认收入，故针对事项(3)应做如下
审计调整分录：
借：营业收入 800
存货—发出商品 680
贷：营业成本 680
其他应付款 800
借：财务费用 (50/12)4.17
贷：其他应付款 4.17
④针对事项(4)，A注册会计师认为不需要调整。
⑤根据《会计准则第1号—存货》，该配件所生产的A产品成本=100×(12+17)=2900(万元)，其可变现净值=100×(28.7-1.2)= 2750(万元)，A产品发生减值。该配件的可变现净值=100×(28.7-17-1.2)=1050(万元)，应计提的存货跌价准备=100×12-1050= 150(万元)。故针对事项(5)甲公司2009年 12月31应编制的审计调整分录：
借：资产减值损失—存货跌价损失 150
贷：存货—存货跌价准备 150
【答案解析】
【正确答案】针对资料一和资料三，对5个事项应当出具的审计报告类型分别为：
就事项(1)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(2)，A注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(3)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(4)，A注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(5)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(1)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(2)，A注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(3)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(4)，A注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(5)，A注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
【答案解析】
【正确答案】针对资料一、二和三，审计报告草稿如下：
审计报告
甲股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的甲股份有限公司(以下简称甲公司)财务报表，包括2009年12月31日的资产负债表，2009年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。
一、管理层对财务报表的责任
按照企业会计准则的规定编制财务报表是甲公司管理层的责任。这种责任包括：(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。(2)选择和运用恰当的会计政策。(3)做出合理的会计估计。
二、注册会计师的责任
我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
三、审计意见
我们认为，甲公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制，在所有重大方面公允反映了甲公司2009年12月31日的财务状况以及2009年度的经营成果和现金流量。
四、强调事项
我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，甲公司因对外担保而被判决承担连带责任，并被法院查封了主要经营性资产，2008年度已按规定计提了预计负债3900万元，导致资不抵债。因持续经营能力存在重大不确定性，而管理层拒绝对持续经营能力做出评估，注册会计师对甲公司2008年度财务报表出具了保留意见的审计报告。在2009年年内，债务人偿还了逾期债务，上述事项已解决，预计负债3900万元的转回对2009年度扭亏为盈起到了很大作用。本段内容不影响已发表的审计意见。
ABC会计师事务所 中国注册会计师：A
(盖章) 中国注册会计师：B
(签名并盖章)
中国北京市 二○一○年三月五日
审计报告
甲股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的甲股份有限公司(以下简称甲公司)财务报表，包括2009年12月31日的资产负债表，2009年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。
一、管理层对财务报表的责任
按照企业会计准则的规定编制财务报表是甲公司管理层的责任。这种责任包括：(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。(2)选择和运用恰当的会计政策。(3)做出合理的会计估计。
二、注册会计师的责任
我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
三、审计意见
我们认为，甲公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制，在所有重大方面公允反映了甲公司2009年12月31日的财务状况以及2009年度的经营成果和现金流量。
四、强调事项
我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，甲公司因对外担保而被判决承担连带责任，并被法院查封了主要经营性资产，2008年度已按规定计提了预计负债3900万元，导致资不抵债。因持续经营能力存在重大不确定性，而管理层拒绝对持续经营能力做出评估，注册会计师对甲公司2008年度财务报表出具了保留意见的审计报告。在2009年年内，债务人偿还了逾期债务，上述事项已解决，预计负债3900万元的转回对2009年度扭亏为盈起到了很大作用。本段内容不影响已发表的审计意见。
ABC会计师事务所 中国注册会计师：A
(盖章) 中国注册会计师：B
(签名并盖章)
中国北京市 二○一○年三月五日
【答案解析】