问答题 A公司系公开发行A股的上市公司，2005年与2004年相比供产销行式相当，无重大重组行为，甲会计师事务所注册会计师A、B对A公司2005年度财务报表进行审计，取得了以下资料：
(1)资料一：资产负债表资料(单位：万元)：

资产	2004年末	2005年末	负债及所有者权益	2004年末	2005年末
货币资金	61	28	流动负债	3790	4370
存货	366	579	长期负债	3492	3252
应收账款	3147	2870	负债合计	7282	7622
短期投资	838	1126	实收资本	11065	11065
流动资产合计	4412	4603	资本公积	1034	1034
固定资产	22493	23107	盈余公积	1000	1000
			未分配利润	6524	6989
			所有者权益合计	19623	20088
资产总计	26905	27710	负债及所有者权益总计	26905	27710

(2)利润表资料(单位：万元)

项目	2004年	2005年
主营业务收入	10490	9234
主营业务成本	5710	62900
主营业务利润	4780	2944
营业费用	1051	1290
管理费用	2068	2220
财务费用	140	240
营业利润	1521	-806
投资收益	-	1956
营业外收入	15	586
营业外支出	120	384
利润总额	1416	1352

① 2003年期末存货余额为340万元。
② 同行业毛利率水平：2004年为42%，2005年为3l%。
资料二：
A公司2005年会计报表层次的重要性水平为500万元，项目层的重要性水平是100万元，审计工作于2006年3月16日完成，审计过程中发现以下事项：
(1)A公司为M公司向银行借款700万元提供担保，2005年11月，A公司因经营严重亏损进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。贷款银行因此向法院起诉，要求M公司承担担保连带责任，支付借款本息共800万元。2006年2月10日，法院终审判决贷款银行胜诉，并于2月25日执行完毕。A公司在2005年度未对该诉讼案件作相应的会计处理。
(2) A公司2005年度向其关联公司E公司出售废旧汽车一部，账面原价20万元，累计折旧19万元，双方协议价格0.8万元，账面价值与协议价格的差额0.2万元已计入当期损益。
(3) A公司2005年1月独家开发房地产项目，由于所处地域房地产市场前景黯淡而于 2004年12月停止开发。该项目截止2005年12月31日的账面开发成本为9000万元，经A和B会同其他有关专家实地查看、评估，该项目2005年12月31日的可变现净值4800万元，A公司在2005年度未作相应的处理。
(4) A公司于2005年12月向D公司销售一批甲产品(增值税税率为17%)，该批产品的销售收入为2000万元(不含增值税)，成本为1800万元，货款将于2006年4月收取，已获知D公司现金流量严重不足。A公司按规定在2005年12月进行相应的会计处理。
由于质量问题，该批产品于2006年3月18日被退回，销售退回应退回的增值税已取得有关证明。A和B获此情况，于当日赴A公司实施、完成了追加审计程序，确认了该销售退回事项。
要求：
(一)
(1) 根据上述资料，运用分析性复核的方法计算有关财务指标(计算存货和利润表项目，存货周转率和毛利率)；
(2) 根据计算结果，分析可能存在的问题，列出需要重点审查的内容；
(二)
(1) 对于上述四个事项，应就A公司2005年度合并会计报表及其附注，向A公司分别提出何种审计处理建议?若应当建议做出审计调整的，请列示审计调整分录(不考虑调整分录对所得税、主营业务税金及附加。期末结转损益类科目及对利润分配的影响，对审计调整分录能够列示明细科目的请予列示)。
(2) 对于上述四个事项，如果A公司拒绝接受审计处理建议，A和B应当发表何种审计意见?请简要说明理由，并代为编制审计报告的说明段、意见段。

【正确答案】(一)
(1) 用分析性复核的方法计算有关财务指标(#表示需要计算)

项目	与上年相比增长(%)	增长额(万元)
存货	58.2#	213#
主营业务收入	-11.97#	-1256#
主营业务成本	10.16#	580#
主营业务利润	-38.41#	-1836#
营业费用	22.7#	239#
财务费用	71.43#	100#
营业利润	-152.99#	-2327#
投资收益		1956#
营业外收入	3807#	571#
营业外支出	220#	264#
利润总额	-4.52#	164#

指标	2004年	2005年
毛利率	4780÷10490＝45.57%	2944÷9234＝31.88%
存货周转率	5710÷(340＋366)÷2＝16.18(次)	6290÷(366＋579)÷2＝13.31(次)

(2) 可能存在的问题：
① 存货增长58.2%，存货周转率从16.18次降到13.31次，可能存在存货积压或高估存货的情况。
② 盈余公积未发生变动，可能存在漏记的行为。
③ 营业利润比上年减少2327万元，可能存在隐瞒收入的行为。
④ 毛利率从45.57%降到31.85%，可能存在销售价格变动或产品成本变动的情况。
⑤ 同行业毛利率比公司的平均毛利率低，公司的平均毛利率是：(4780＋2944)/ (10490＋9234)×100%＝38.93%可能存在成本与销售价格均过高而卖不出的情况。
⑥ 财务费用增长71.43%，可能存在费用列支的错误。
⑦ 投资收益增加1956万元，可能存在列支错误或不公允的关联方关系的情况。
⑧ 营业外收入增加571万元，可能存在列支错误的情况。
⑨ 营业外支出增加264万元，可能存在列支错误或违规费用增加的情况。
审计重点：
① 存货；
② 盈余公积；
③ 主营业务收入；
④ 主营业务成本；
⑤ 财务费用；
⑥ 投资收益；
⑦ 营业外收入；
⑧ 营业外支出；
⑨ 营业费用。
(二)
(1) ①就审计发现的第一个事项，注册会计师应提请A公司作如下调整分录，并在A公司2005年度合并会计报表附注中予以披露：
借：营业外支出—赔款损失 800
贷：其他应付款—贷款银行 800
② 该事项不重要，不用建议调整。
③ 就审计发现的第四个事项，注册会计师应提请A公司作如下调整分录：
借：管理费用 4200
贷：存货跌价准备—房地产开发项目 4200
④ 就审计发现的第五个事项，注册会计师应提请A公司作如下调整分录：
借：主营业务收入—甲产品 2000
应交税金—应交增值税(销项税额) 340
贷：应收账款—D公司 2340
借：库存商品—甲产品 1800
贷：主营业务成本—甲产品 1800
(2) A和B注册会计师应当发表否定意见。这是因为A公司审计前的利润总额为1352万元，若考虑上述建议调整事项，审计后利润总额将为亏损3848万元。因此，如果A公司拒绝接受审计调整建议，将掩盖其虚盈实亏真相，使其2005年度的经营成果受到严重歪曲。
代为编制审计报告如下：
经审计，我们发现：①如会计报表附注X所述，A公司为B公司向银行借款700万元提供担保，2005年11月，因B公司经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款，贷款银行因此向法院起诉，要求贵公司承担担保连带偿还责任，支付借款本息共800万元。2006年2月1O日，法院终审判决贷款银行胜诉，并于2月25日执行完毕，但贵公司未按规定列支2005年度的营业外支出；②如会计报表附注X所述，A公司2004年度独家开发的房地产项目，由于所处地域房地产市场前景黯淡而于2005年12月停止开发。该项目2005年12月31日的账面开发成本为9000万元，可变现净值为4800万元，A公司未提取相应的存货跌价准备；③A公司于2005年12月向D公司销售一批甲产品，该批产品的销售收入为2000万元(不含增值税额)，成本为1800万元。A公司当月进行了相应的会计处理。由于质量同题，该批产品于2006年3月18日被退回。但A公司未按规定冲减2005年度的主营业务收入和相关的成本、税金、应收账款等。我们认为上述会计处理方法违反《企业会计准则》和企业会计制度的规定，虚增了2005年度的利润总额5200万元。我们提出了调整意见，A公司拒绝采纳。”
我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，上述会计报表不符合国家颁布的《企业会计准则》和企业会计制度的有关规定，未能公允反映A公司2005年12月31的财务状况以及2005年度经营成果及现金流量。
甲会计师事务所中国注册会计师A
中国注册会计师B
中国××市 2006年3月16日

【答案解析】